A cobrança do DIFAL-ICMS após a regulamentação pela LC 190/22

Como amplamente noticiado, no dia 05 de janeiro de 2022, foi publicada a LC nº 190/22 em cumprimento ao decidido pelo STF no Tema 1.093 e na ADI nº 5.469/DF, disciplinando as normas gerais de cobrança do DIFAL-ICMS e, desde então, muitas dúvidas surgiram, sobre sua aplicação e possível cobrança do diferencial de ICMS pelos estados de destino na remessa a consumidor final, não contribuinte do imposto, ainda nesse ano de 2022.

Isso porque a Constituição Federal determina que na criação ou majoração de tributo devem ser respeitadas as regras de anterioridade nonagesimal e anual, ou seja, o tributo não pode ser cobrado no mesmo exercício, nem antes de 90 dias. Tendo a própria LC 190/22 em seu art. 3º prescrito a observância ao art. 150, III, “c” da CF, que trata da anterioridade nonagesimal e que, por sua vez, remete à “b” que trata da anterioridade anual.

Diante disso, parece inquestionável que o DIFAL-ICMS só poderá ser cobrado no ano de 2023, quando a LC 190/22 passaria ter vigência e eficácia.

Outra questão que deve ser observada é quanto aos efeitos da LC 190/22, ao que tudo indica nos parece que a mesma atinge a validade das normas estaduais, responsáveis por criarem a nova relação jurídica entre os contribuintes que remetem mercadorias consumidores finais não contribuintes, a partir dos preceitos gerais previstos na LC 190/22, como muito bem ponderou o acórdão proferido na ADI 5.469/DF.

Para aqueles estados que já haviam editado leis contemplando tal exigência, antes da LC 190/22, há quem considere a aplicação do precedente do STF no RE 1.221.330/SP, que tratou do ICMS importação, entretanto, não nos parece viável a aplicação daquele entendimento no presente caso, já que temos a criação de uma nova relação jurídica, ou seja, de um novo tributo, inclusive com aumento da carga tributária, enquanto lá já havia a relação jurídica.

Em síntese, a LC 190/22 inaugura um novo regramento, uma nova relação jurídica, base de cálculo, sendo necessário ajustes nas leis estaduais, não havendo que se falar em convalidação de normas.

O que torna inadmissível o fundamento apresentado pelos estados para afastar a aplicação da anterioridade, no sentido de que houve apenas uma regulamentação de receitas, esse, inclusive, foi o fundamento dos votos vencidos no acórdão que eram contra a inconstitucionalidade, não tem sentido prevalecer a fundamentação do voto vencido, como pretendem as representações fazendárias.

Entretanto, alguns Estados como, Rio Grande do Norte já se pronunciaram pela cobrança do DIFAl a partir de 01/03/22[1], outros, a partir de 05/04/22 quando completados 90 dias da publicação da LC 190/22, como o estado do Amazonas[2] . Os próprios estados divergem quanto ao início da cobrança do imposto, gerando grande insegurança jurídica, sem contar com a enxurrada de contencioso em cada estado que isso acarretará.

Veja que a empresa que opera, por exemplo, em dez estados, terá que ajuizar ação em cada estado de destino, gerando um altíssimo contencioso que poderia ter sido evitado, não fosse a ânsia arrecadatória. Temos visto empresas pensando em fechar o e-commerce com receio no passivo tributário.

Importante frisar e ter em mente que a LC 190/22 inaugurou uma nova relação jurídica, e, portanto, criou um novo tributo, como muito bem se percebe da leitura do acórdão e dos votos vencedores no Tema 1.093 e na ADI nº 5.469/DF, assim, por todos os ângulos que se olha, a cobrança ainda nesse exercício, é um verdadeiro absurdo, isso porque: a LC 190/22 deve observar a anterioridade anual; os estados não podem cobrar antes de se adequarem às regras estabelecidas pela LC 190/22 e os estados que já trouxeram essa disciplina em 2021, devem observar a anterioridade anual, já que passarão a existir apenas com a vigência da LC 190/22, caso se aceite a convalidação.

Vimos que a questão chegou ao STF, recentemente, com a ADI 7066 da ABIMAQ, em que postula a interpretação do art. 3º da LC 190/22, conforme a Constituição, ou seja, em respeito à anterioridade anual e nonagesimal da LC 190/22.

No estado de São Paulo já encontramos decisões favoráveis ao contribuinte, em liminar, para afastar a exigência do DIFAL em 2022, como nos autos do Mandado de Segurança nº 1001443-38.2022.8.26.0053, cuja interpretação da juíza foi pela majoração do imposto, já que o contribuinte terá que recolher a diferença quando a alíquota interna for maior que a alíquota interestadual, assim como no Distrito Federal, nos autos do MS nº 0700137-46.2022.8.07.0018, pela observância aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal a que está sujeita a LC 190/22.

Assim, nesse contexto, a incidência do DIFAL-ICMS por qualquer estado, ainda em 2022, é matéria controvertida e deve ser combatida, a tese de defesa deve levar em consideração as questões fáticas que envolvem o tema em observância ao regramento interno de cada estado de destino, bem como a análise dos efeitos da LC 190/22 que deve atingir a validade das normas estaduais, subordinadas às suas regras gerais, sem contar a sujeição da própria LC 190/22 aos princípios da anterioridade como previsto no art. 3º do enunciado normativo.

Entendemos que há fortes fundamentos para discussão sobre essa cobrança draconiana da Receita Estadual, a depender do perfil e necessidade de cada empresa, considerando os efeitos catastróficos que isso deve gerar com a apreensão de mercadoria e a não emissão de CND.

Fernanda Teodoro Arantes é Mestre em direito tributário pela PUC/SP,

Professora no IBET/SP, Juíza do TIT/SP e Coordenadora tributária no Mandaliti
fernandaarantes@mandaliti.com.br

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